Przełomowy i korzystny dla inwestorów wyrok NSA – Cały dochód uzyskiwany z działalności prowadzonej na terenie określonym w decyzji o wsparciu w zakresie dopuszczonym treścią tej decyzji podlega zwolnieniu!

Żaden przepis nie ogranicza zwolnienia do dochodu osiągniętego jedynie w oparciu o nową inwestycję. Jeżeli spółka spełniła zatem wszystkie wymagania określone w decyzji o wsparciu i wymogi wynikające z przepisów ustawy o wspieraniu nowych inwestycji, to jej cały dochód z działalności wskazanej zakresowo w tej decyzji o wsparciu i prowadzonej na terenie wskazanym też w tej decyzji będzie zwolniony z podatku dochodowego od osób prawnych – tak orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 9 czerwca 2022 r. (II FSK 357/21). Co istotne, nie jest przy tym wymagane weryfikowanie przez przedsiębiorcę powiązań funkcjonalnych i ekonomicznych między inwestycją istniejącą a nową oraz ocena nierozerwalności tych powiązań (tzw. „podejście projektowe”).

Istota problemu

W myśl art. 13 ustawy o wspieraniu nowych inwestycji (dalej: „ustawa o WNI”) wsparcie udzielane jest przedsiębiorcy realizującemu nową inwestycję w drodze decyzji o wsparciu (dalej: „DoW”). W uzasadnieniu do projektu ustawy wskazano, że ten nowy instrument pomocy publicznej dostępny ma być zarówno dla przedsiębiorców planujących dokonanie na terenie kraju nowych inwestycji w postaci utworzenia nowego zakładu produkcyjnego jak również dla tych planujących reinwestycję w zakład już istniejący. Potwierdza to zresztą definicja „nowej inwestycji” zawarta w art. 2 pkt. 1 tej ustawy. Niniejszy wyrok NSA dotyczy właśnie sytuacji podatników posiadających DoW wydane w związku z realizacją inwestycji polegającej na rozbudowie mocy produkcyjnych istniejącego zakładu.

Zgodnie z art. 3 ustawy o WNI wsparcie na realizację nowej inwestycji udzielane jest w formie zwolnienia od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub fizycznych. Jednocześnie przepis art. 17 ust. 1 pkt 34a updop (w brzmieniu obowiązującym do końca ubiegłego roku, którego dotyczy wyrok) wskazuje, że wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, z zastrzeżeniem, że wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. Co istotne, stosownie do ust. 4 tego artykułu zwolnienie podatkowe przysługuje podatnikom wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy lub na terenie określonym w DoW.

Skoro zatem ustawodawca:

• przewidział, że pomoc publiczna przewidziana jest również dla przedsiębiorców planujących rozbudowę czy też zwiększenie zdolności produkcyjnej istniejącego przedsiębiorstwa;
• w katalogu wydatków kwalifikujących się do objęcia wsparciem uwzględnił wydatki na modernizację posiadanych przez przedsiębiorcę środków trwałych, a jednocześnie
• nie wprowadził przepisu, zgodnie z którym zwolnieniu z podatku dochodowego polegać będzie tylko dochód wygenerowany przez aktywa będące przedmiotem nowej inwestycji

‒ należy uznać, iż jego intencją było objęcie zwolnieniem z podatku dochodowego całości dochodu generowanego przez przedsiębiorstwo, które w ramach nowej inwestycji zostało rozbudowane czy też unowocześnione.

Konsekwentnie, nieuzasadnionym jest twierdzenie, iż dochód podlegający zwolnieniu wygenerowany powinien zostać wyłącznie z nowej inwestycji realizowanej przez przedsiębiorcę, nie zaś z całości jego działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu a prowadzonej na terenie wskazanym w tej decyzji.

Stanowisko organu podatkowego oraz WSA

Analogiczne stanowisko zaprezentował Wnioskodawca we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Początkowo Dyrektor KIS w interpretacji z 7 lutego 2019 r. (sygn. 0114-KDIP2-3.4010.288.2018.1.MS), uznał stanowisko spółki za prawidłowe. Jednak Szef KAS w dniu 25 lipca 2019 r. (sygn. DPP13.8221.44.2019.CPIJ) dokonał z urzędu zmiany powyższej interpretacji uznając, iż stanowisko spółki jest nieprawidłowe.

Dyrektor KIS podkreślił, iż w jego opinii określony w decyzji o wsparciu przedmiot działalności i miejsce jej prowadzenia nie mają decydującego znaczenia dla skorzystania ze zwolnienia podatkowego, albowiem rodzaj wskazanej działalności zawsze będzie zgodny z wpisem do KRS albo do CEDG. Jednocześnie sam fakt, iż dopuszczalna wielkość zwolnienia podatkowego uzależniona jest od wysokości poniesionych wydatków kwalifikowanych, stanowi zdaniem organu argument przemawiający za podejściem projektowym.

Ponadto Dyrektor KIS argumentował, iż w świetle art. 17 ust. 6a updop, nakazującego w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej również poza terenem określonym w decyzji, dokonanie wyodrębnienia organizacyjnego i ustalanie wielkości zwolnienia w oparciu o przychody i koszty jednostki prowadzącej działalność na tym terenie, zwolnienie całości dochodów w przypadku prowadzenia działalności na tym samym terenie byłoby sprzeczne z zasadą równości przedsiębiorców.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 16 września 2020 r. (sygn. III SA/Wa 2131/19) uchylił zaskarżoną interpretację uznając stanowisko szefa KAS za nieprawidłowe. W uzasadnieniu skład orzekający wskazał, iż istota zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt. 34a sprowadza się do tego, aby działalność gospodarcza podlegająca zwolnieniu była prowadzona w określonym miejscu i w zakresie wynikającym z decyzji o wsparciu. Żaden przepis nie wskazuje natomiast, że warunkiem zwolnienia jest osiągnięcie dochodu z konkretnej inwestycji wymienionej w DoW.

Orzeczenie NSA

Wyrok NSA dotyczący podejścia projektowego oczekiwany był od dawna. Atmosferę podgrzewał fakt, iż Minister Finansów zdecydował się na wydanie interpretacji ogólnej w tym zakresie prezentując argumenty podnoszone przez Szefa KAS i wyjaśniając, że dochodem podlegającym zwolnieniu będzie cały osiągany przez podatnika dochód wyłącznie w sytuacji, w której nowa inwestycja realizowana będzie z zaangażowaniem posiadanych już przez podatnika aktywów oraz stanowić będzie nieodłączny i zależnie funkcjonujący element istniejącego zespołu składników majątku (ścisłe powiązania). Jednocześnie praktycznie w każdym przypadku podatnicy, którzy zdecydowali się na zaskarżenie negatywnych interpretacji indywidualnych, uzyskali korzystny dla siebie wyrok sądu administracyjnego pierwszej instancji.

Rozpoznając sprawę NSA nie zgodził się ze stanowiskiem organu i oddalił jego skargę kasacyjną. Sąd odwołał się przy tym do wykładni językowej wskazując, iż ustawodawca postanowił zwolnić z opodatkowania „dochody uzyskane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu” prowadzonej „na terenie określonym w decyzji o wsparciu”. Bezpodstawne jest zatem odwoływanie się do zapisów ustawy o WSI celem znalezienia tam argumentów przemawiających za „podejściem projektowym”. Przepisy tej ustawy regulują wyłącznie kwestie dotyczące ubiegania się o pomoc publiczną, wskazują kryteria udzielania takiej pomocy itd., niemniej jednak w zakresie samego zwolnienia oraz zasad jego udzielania referuje do treści ustaw podatkowych. Gdyby wolą ustawodawcy było ograniczenie zakresu zwolnienia, to stosowny zapis znalazłby się w ustawie. W opinii sądu brak jest zatem podstaw do doszukiwania się dodatkowych intencji ustawodawcy, skoro przepisy są tak jasno sformułowane.

NSA zgodził się ponadto ze stwierdzeniem sądu pierwszej instancji, że przyjęcie wykładni prezentowanej przez organ podatkowy wiązałoby się po stronie podatników z trudnościami z jej zastosowaniem w praktyce a niejednokrotnie byłoby wręcz niemożliwe.

Bez wątpienia wyrok NSA uznać należy za przełomowy. Wkrótce na wokandę trafią sprawy kolejnych podatników w analogicznych stanach faktycznych. Miejmy nadzieję, iż w kwestii podejścia projektowego – przynajmniej w zakresie w jakim sprawy dotyczą przepisów obowiązujących do końca 2021 r. – ukształtuje się korzystna dla podatników linia orzecznicza, analogicznie jak miało to miejsce w przypadku spraw rozpatrywanych w sprawach podatników prowadzących działalność w oparciu o zezwolenia strefowe (np. wyrok NSA z 13 grudnia 2019 r.; sygn. II FSK 300/18).